Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Порядок обжалования действий должностных лиц налоговых органов». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
При принятии к рассмотрению исков налогоплательщиков об обжаловании действий (бездействия) должностных лиц налоговых органов судам необходимо исходить из того, что ответчиком по такому спору истец вправе указать как конкретное должностное лицо налогового органа, так и сам налоговый орган.
Жалобы подаются в вышестоящий орган, через тот налоговый орган, который первоначально вынес спорное решение.
Но как узнать, какой орган «стоит» над вынесшим решение? Рассказываем:
- Управление ФНС РФ по соответствующему субъекту будет вышестоящим органом для:
- ИФНС РФ по районам, районам в городах, городам без районного деления;
- ИФНС РФ межрайонного уровня.
- ФНС России будет вышестоящим органом для:
- Управлений ФНС РФ по субъектам;
- Межрегиональных ИФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам;
- Межрегиональной ИФНС РФ по ценообразованию для целей налогообложения.
Решения же вышестоящих органов, принятые на основании поданных жалоб, также могут быть обжалованы. Подать жалобу можно в ФНС РФ или непосредственно в суд. Вынесенные ФНС РФ решения и иные акты, действия и бездействие должностных лиц обжалуются только в суде.
Порядок рассмотрения жалоб, поданных в суд
В данном случае следует учитывать, что истец не всегда имеет возможность предъявить иск к конкретному должностному лицу (в частности, если к моменту предъявления иска соответствующее лицо уволилось из налогового органа либо истцу не известно, какое должностное лицо обязано совершить истребуемое действие).
В ходе рассмотрения названного выше искового требования, предъявленного к налоговому органу, суд вправе при наличии к тому оснований, руководствуясь ст. 36 АПК РФ, привлечь конкретное должностное лицо в качестве второго ответчика.
Согласно абз. 1 п. 2 ст. 138 НК РФ судебное обжалование актов (в том числе нормативных) налоговых органов, действий или бездействия их должностных лиц организациями и индивидуальными предпринимателями производится путем подачи искового заявления в арбитражный суд в соответствии с арбитражным процессуальным законодательством.
В силу п. 1 ст. 105 НК РФ дела о взыскании налоговых санкций по иску налоговых органов к организациям и индивидуальным предпринимателям рассматриваются арбитражными судами в соответствии с арбитражным процессуальным законодательством.
Учитывая изложенное, налоговые споры между налоговыми органами и частными нотариусами, частными охранниками, частными детективами не подлежат рассмотрению в арбитражном суде.
Правовая регламентация порядка рассмотрения указанной категории дел арбитражными судами осуществляется гл. 24 АПК РФ.
Производство по делам об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) налоговых органов и их должностных лиц возбуждается на основании заявления заинтересованного лица, обратившегося с соответствующим требованием в арбитражный суд.
Фактическим основанием обращения налогоплательщика в суд за защитой своих прав и законных интересов являются следующие факты:
1) принятие налоговым органом решения и (или) совершение действия (бездействие), не соответствующего закону или иному нормативному правовому акту;
2) нарушение прав и законных интересов налогоплательщика в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности;
3) незаконное возложение на его ненормативных правовых актов недействительными, решений и действий (бездействия) незаконными рассматриваются в арбитражном суде, если их рассмотрение в соответствии с федеральным законом не отнесено к компетенции других судов.
Заявление может быть подано в арбитражный суд в течение трех месяцев со дня, когда гражданину, организации стало известно о нарушении их прав и законных интересов, если иное не установлено федеральным законом. Пропущенный по уважительной причине срок подачи заявления может быть восстановлен судом.
Заявление о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными должно соответствовать требованиям, предусмотренным п. 1, 2 и 10 ч. 1; ч. 2, 3 ст. 125 АПК РФ.
Какие действия представителей налоговой могут быть обжалованы
Деятельность налогового органа осуществляется в соответствии с нормами НК РФ, а также с учетом иных федеральных законодательных актов. Однако на практике зачастую это не всегда так. Такой вывод можно сделать исходя из числа претензий, направляемых налогоплательщиками для обжалования действий должностных лиц налоговых органов. Причем под «действием должностного лица» в данном случае понимают следующее: волеизъявление лица, имеющего определенную власть, но не выраженное в виде ненормативного акта, нарушающего права и свободы определенного лица, создавая тем самым препятствия для их реализации в полном объеме. В соответствии с указанным определением, перечень действий сотрудников ФНС, имеющих неправомерный характер и рассматриваемых в качестве основания для обжалования, довольно внушительный. Если обратиться к истории судебных разбирательств, то в качестве наиболее частных оснований для подачи жалобы можно выделить следующие:
| Основания | В чем заключается нарушение |
| По выдаче справок | Несоблюдение сроков на:
· обращение взыскания средств; · обращение взыскания на имущество, иную собственность · направление требований для уплаты налогов |
| Начисление налогов | Если сведения о снятии с учета ТС, продажи квартиры или др. несвоевременно поступает в ФНС, то это может явиться причиной ошибочного направления уведомления на оплату |
| Инкассовые поручения | Поводом для подачи жалобы обычно становиться несоблюдение должностными лицами установленного двухмесячного срока для направления инкассового поручения |
| Контролирующие мероприятия | Например действия по:
· выемке документов · истребованию документов о ряда лиц · осмотру помещений налогоплательщика |
| Бездействие (отказ выполнять какие-либо действия должностными лицами) | Отказ от выполнения действий, возложенных на должностное лицо обязанностей (например, невозврат денежных средств) |
Обжалование ненормативных правовых актов
Несмотря на широкое использование в действующем законодательстве понятия «ненормативный правовой акт», его определения там нет. Однако этот пробел восполнен судебной практикой.
Судебная практика. В Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 27.01.2009 по делу N А70-1763/2008 отмечено, что ненормативный правовой акт представляет собой «акт индивидуального характера, изданный уполномоченным должностным лицом, влекущий возникновение, изменение или прекращение прав, обязанностей лица, которому он адресован, обязательный для исполнения и, как следствие, влекущий наступление неблагоприятных последствий в случае его неисполнения».
Применительно к налоговым отношениям особое значение приобретает определение ненормативного акта, которое дал Пленум ВАС РФ.
Судебная практика. В п. 48 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» (далее — Постановление Пленума ВАС РФ N 5) отмечено, что «под актом ненормативного характера, который может быть оспорен в арбитражном суде путем предъявления требования о признании акта недействительным, понимается документ любого наименования (требование, решение, постановление, письмо и др.), подписанный руководителем (заместителем руководителя) налогового органа и касающийся конкретного налогоплательщика».
Обжалование в порядке ст. 101.4 НК РФ
Куда более неоднозначными являются выводы судов о возможности обжалования решений вышестоящих налоговых органов, принятых в порядке административного обжалования решений налоговых инспекций. Напомним, что с 01.01.2009 в НК РФ был установлен обязательный досудебный порядок обжалования решений налоговых органов о привлечении к налоговой ответственности или об отказе в привлечении к ней. При применении этого положения возникала масса споров (в том числе противоречивая судебная практика) относительно его распространения на обжалование решений налоговых инспекций, принятых в порядке ст. 101.4 НК РФ, решений об отказе в возмещении сумм НДС, подачи в суд заявления имущественного характера о возврате налога и т.п.
С августа 2013 г. данная проблема во многом снята в связи с принятием и вступлением в силу Федерального закона от 02.07.2013 N 153-ФЗ «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации». Этим Законом введен обязательный досудебный порядок обжалования всех актов налоговых органов ненормативного характера, действий или бездействия их должностных лиц.
В то же время как до августа 2013 г., так и после этой даты для налогоплательщиков актуален ряд правовых позиций арбитражных судов, высказанных применительно к обжалованию решений вышестоящих налоговых органов.
Во-первых, судами сформулирован вывод о том, что если налогоплательщик, обжалуя в вышестоящем налоговом органе решение налоговой инспекции в полном объеме, не привел обоснование своих требований по отдельным эпизодам, то досудебный порядок обжалования все равно считается соблюденным.
Новый порядок предусматривает две формы административного обжалования: подачу жалобы и подачу апелляционной жалобы.
Жалоба подается на вступившие в силу акты налогового органа ненормативного характера, действия или бездействия его должностных лиц.
Апелляционная жалоба подается на решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, не вступившие в силу.
Порядок подачи жалобы (апелляционной жалобы) различается по срокам.
Прежде всего, скажем, что жалоба (апелляционная жалоба) подается через налоговый орган, чей ненормативный акт или действия либо бездействие должностных лиц обжалуются. Налоговый орган в течение трех дней должен направить принятые документы в вышестоящий орган.
Как происходит обжалование ненормативных актов налогового органа, действий (бездействия) его должностных лиц
На вступившее в силу решение жалобу можно подать в течении года с момента его вынесения, на иные ненормативные акты налоговиков, на действия, бездействие должностных лиц — в течение года, когда вы узнали о нарушении своих законных интересов.
Можно обжаловать различные действия (бездействие) налоговиков, которые вы считаете незаконными:
- требования о предоставлении документов,
- продление или отказ в продлении сроков представления документов,
- принятие обеспечительных мер,
- несвоевременную отмену обеспечительных мер,
- поручение банку на списание денежных средств со счетов организации или ИП,отказ вернуть или зачесть излишне уплаченные налоги,
- назначение экспертизы,
- выемку,
- несвоевременный возврат незаконно взысканных налогов и другие.
Жалоба подается в бумажном или электронном виде через ИФНС, которая приняла спорное решение.
Налоговое правонарушение – это виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое НК установлена ответственность.
Среди видов налоговых правонарушений, предусмотренных действующим НК, следует, прежде всего, назвать:
– нарушение срока постановки на учет в налоговом органе (ст. 116 НК);
– уклонение от постановки на учет в налоговом органе (ст. 117 НК);
– непредставление налоговой декларации (ст. 119 НК);
– грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения (ст. 120 НК);
– неуплату или неполную уплату сумм налога (ст. 122 НК);
– невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов (ст. 123 НК);
– непредставление налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля (ст. 126 НК);
– неправомерное несообщение сведений налоговому органу (ст. 129.1 НК);
– нарушение срока исполнения поручения о перечислении налога или сбора (ст. 133 НК);
– неисполнение банком решения о взыскании налога и сбора, а также пеней (ст. 135 НК);
– непредставление налоговым органам сведений о финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщиков – клиентов банка (ст. 135.1 НК).
Некоторые правонарушения, хотя и отнесены НК к налоговым правонарушениям и за их совершение ответственность назначается в соответствии с правилами назначения ответственности за налоговое правонарушение, с точки зрения теории налогового права к налоговым правонарушениям отнесены быть не могут и имеют скорее административно-правовую природу. Таковыми правонарушениями являются:
– нарушение срока представления сведений об открытии и закрытии счета в банке (ст. 118 НК);
– несоблюдение порядка владения, пользования и (или) распоряжения имуществом, на которое наложен арест (ст. 125 НК);
– неявка либо уклонение от явки без уважительных причин лица, вызываемого по делу о налоговом правонарушении в качестве свидетеля (ст. 128 НК);
– отказ эксперта, переводчика или специалиста от участия в проведении налоговой проверки, дача заведомо ложного заключения или осуществление заведомо ложного перевода (ст. 129 НК);
– нарушение порядка регистрации объектов игорного бизнеса (ст. 129.2 НК);
– нарушение банком порядка открытия счета налогоплательщику (ст. 132 НК);
– неисполнение банком решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента (ст. 134 НК).
Административным правонарушением признается противоправное, виновное действие (бездействие) физического или юридического лица, за которое КоАП или законами субъектов РФ об административных правонарушениях установлена административная ответственность.
Формы вины при совершении административного правонарушения. Административное правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, сознавало противоправный характер своего действия (бездействия), предвидело его вредные последствия и желало наступления таких последствий или сознательно их допускало либо относилось к ним безразлично.
Административное правонарушение признается совершенным по неосторожности, если лицо, его совершившее, предвидело возможность наступления вредных последствий своего действия (бездействия), но без достаточных к тому оснований самонадеянно рассчитывало на предотвращение таких последствий либо не предвидело возможности наступления таких последствий, хотя должно было и могло их предвидеть.
Не является административным правонарушением причинение лицом вреда охраняемым законом интересам в состоянии крайней необходимости, т. е. для устранения опасности, непосредственно угрожающей личности и правам данного лица или других лиц, а также охраняемым законом интересам общества или государства, если эта опасность не могла быть устранена иными средствами и если причиненный вред является менее значительным, чем предотвращенный вред.
Не подлежит административной ответственности физическое лицо, которое во время совершения противоправных действий (бездействия) находилось в состоянии невменяемости, т. е. не могло осознавать фактический характер и противоправность своих действий (бездействия) либо руководить ими вследствие хронического психического расстройства, временного психического расстройства, слабоумия или иного болезненного состояния психики.
Состав лиц, подлежащих административной ответственности. Административной ответственности подлежит лицо, достигшее к моменту совершения административного правонарушения возраста шестнадцати лет.
Юридическое лицо признается виновным в совершении административного правонарушения, если будет установлено, что у него имелась возможность для соблюдения правил и норм, за нарушение которых НК или законами субъекта РФ предусмотрена административная ответственность, но данным лицом не были приняты все зависящие от него меры по их соблюдению.
Административной ответственности подлежит должностное лицо в случае совершения им административного правонарушения в связи с неисполнением либо ненадлежащим исполнением своих служебных обязанностей.
Для целей КоАП должностное лицо – это:
– лицо, постоянно, временно или в соответствии со специальными полномочиями осуществляющее функции представителя власти, т. е. наделенное в установленном законом порядке распорядительными полномочиями в отношении лиц, не находящихся в служебной зависимости от него;
– лицо, выполняющее организационно-распорядительные или административно-хозяйственные функции в государственных органах, органах местного самоуправления, государственных и муниципальных организациях, а также в Вооруженных Силах РФ, других войсках и воинских формированиях РФ.
Совершившие административные правонарушения в связи с выполнением организационно-распорядительных или административно-хозяйственных функций руководители и другие работники иных организаций, а также лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, несут административную ответственность как должностные лица, если законом не установлено иное.
Состав административных правонарушений в области налогов и сборов и ответственность за их совершение указаны в гл. 15 КоАП (ст. 15.3-15.7 и ст. 15.11). За совершение административных правонарушений в сфере налогообложения в настоящее время применяются меры административной ответственности в форме административного штрафа.
Назначение административного наказания юридическому лицу не освобождает от административной ответственности за данное правонарушение виновное физическое лицо, равно как и привлечение к административной или уголовной ответственности физического лица не освобождает от административной ответственности за данное правонарушение юридическое лицо.
При малозначительности совершенного административного правонарушения судья, орган, должностное лицо, уполномоченные решить дело об административном правонарушении, могут освободить лицо, совершившее административное правонарушение, от административной ответственности и ограничиться устным замечанием.
ПОРЯДОК ОБЖАЛОВАНИЯ РЕШЕНИЙ НАЛОГОВОГО ОРГАНА
Налоговым законодательством закреплён обязательный досудебный порядок урегулирования налоговых споров, в соответствии с которым решения налоговых органов, вынесенные по результатам камеральных и выездных налоговых проверок, могут быть обжалованы в судебном порядке только после их обжалования в вышестоящем налоговом органе.
С 1 января 2014 года обязательный досудебный порядок обжалования применяется ко всем налоговым спорам, в том числе в отношении обжалования иных актов налоговых органов ненормативного характера, а также действий или бездействия их должностных лиц.
Налогоплательщикам в целях соблюдения обязательного порядка досудебного обжалования достаточно в установленные Налоговым кодексом сроки обратиться с апелляционной жалобой на невступившее в законную силу решение по результатам камеральной или выездной налоговой проверки, либо с жалобой на вступившее в законную силу решение или иной акт ненормативного характера, либо подать жалобу на действия или бездействие должностных лиц налогового органа.
Решения вышестоящего налогового органа или иной акт ненормативного характера, принятые по итогам рассмотрения жалоб (апелляционных жалоб), могут быть обжалованы как в Федеральную налоговую службу, так и в суд.
Решения или иные акты ненормативного характера, вынесенные Федеральной налоговой службой, действия или бездействие её должностных лиц обжалуются в судебном порядке.
Жалоба (апелляционная жалоба) подается в вышестоящий налоговый орган через налоговый орган, акты ненормативного характера, действия или бездействие должностных лиц которого обжалуются.
С учётом того, что апелляционная жалоба подается до вступления обжалуемого решения в силу, то обжалованное в апелляционном порядке решение вступает в силу в части, не отмененной вышестоящим налоговым органом и в необжалованной части со дня принятия вышестоящим
налоговым органом решения по данной жалобе.
Если вышестоящий налоговый орган, рассматривающий апелляционную жалобу, отменит решение нижестоящего налогового органа и (или) примет новое решение, то решение вышестоящего органа вступит в силу со дня его принятия.
Если вышестоящий налоговый орган примет решение об оставлении апелляционной жалобы без рассмотрения, решение нижестоящего налогового органа вступает в силу со дня принятия вышестоящим налоговым органом решения об оставлении апелляционной жалобы без рассмотрения, но не ранее истечения срока на подачу апелляционной жалобы.
Подача жалобы в вышестоящий налоговый орган на решение, вступившее в силу, не приостанавливает исполнение обжалуемого решения.
Обжалование решения налогового органа: куда обращаться
Регулирует порядок обжалования глава 19 НК РФ и Арбитражно-процессуальное законодательство. Пожаловаться на решения ИФНС можно в вышестоящий орган ФНС и в суд.
Для всех «несогласных» налогоплательщиков установлен обязательный досудебный порядок обжалования решения налогового органа. Это значит, что обратиться за защитой прав сразу в арбитраж не получится — сначала лицо должно обжаловать решение своей ИФНС в вышестоящем налоговом органе (п. 2 ст. 138 НК РФ).
Пока не вступило в силу решение по результатам налоговой проверки о привлечении лица к ответственности за совершение налогового правонарушения, несогласие с ним выражается подачей апелляционной жалобы. На вступившие в силу решения налоговиков подается жалоба (ст. 101, п. 1 ст. 138 НК РФ).
Подавать данные жалобы нужно через налоговую инспекцию, принявшую обжалуемое решение. Эта ИФНС передает в течение 3-х дней все материалы и жалобу в вышестоящую инстанцию (п. 1 ст. 139, п. 1 ст. 139.1 НК РФ).
Рассмотрев доводы налогоплательщика, вышестоящий орган ФНС принимает свое решение по жалобе:
- оставляет ее без удовлетворения;
- полностью/частично отменяет обжалуемое решение ИФНС;
- отменяет решение ИФНС и выносит новое решение.
Срок обжалования решения налогового органа
Решение налоговиков привлечь к ответственности лицо за налоговое правонарушение, принятое по итогам проверки, вступает в силу 1 месяц спустя после вручения его налогоплательщику (п. 9 ст. 101 НК РФ). Пока не завершится этот срок, «несогласный» налогоплательщик может подать апелляционную жалобу.
Для вступившего в силу решения ИФНС, по которому апелляционная жалоба не подавалась, на обжалование отводится 1 год со дня его вынесения. Пропустив данный срок, налогоплательщику не стоит отчаиваться – если причина пропуска уважительная, вышестоящий орган ФНС может его восстановить (п. 2 ст. 139 НК РФ).
Решение по полученной жалобе о результатах налоговой проверки вышестоящий орган ФНС должен принять в течение 1 месяца, допустимо также продление данного срока еще на месяц (п. 6 ст. 140 НК РФ). По прочим жалобам на принятие решения отводится 15 дней, продление этого срока возможно лишь на 15 дней.
Не дождавшись от вышестоящего органа ФНС в установленный срок решения по своей жалобе, налогоплательщик сталкивается с нарушением досудебной процедуры, поэтому вправе обращаться в суд.
Статья 139.1. Порядок и сроки подачи апелляционной жалобы
1. Апелляционная жалоба на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения подается через вынесший соответствующее решение налоговый орган. Налоговый орган, решение которого обжалуется, обязан в течение трех дней со дня поступления такой жалобы направить ее со всеми материалами в вышестоящий налоговый орган.
2. Апелляционная жалоба на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в вышестоящий налоговый орган может быть подана до дня вступления в силу обжалуемого решения.
3. Апелляционная жалоба на решение налогового органа, вынесенное по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки консолидированной группы налогоплательщиков, может быть подана до дня вступления в силу обжалуемого решения ответственным участником этой группы либо самостоятельно иным участником этой группы в части привлечения такого участника к ответственности за совершение налогового правонарушения.
4. Не могут быть обжалованы в апелляционном порядке решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенные федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.
Налогоплательщик сдает в обслуживающий его банк платежные поручения на уплату налогов, банк списывает средства с расчетного счета плательщика, но в бюджет их не перечисляет по причине отсутствия средств на корреспондентском счете банка. Если такая ситуация имела место до 12.10.98, налоговый орган отказывается учитывать такие «зависшие» налоги как уплаченные. При этом налоговики ссылаются на неприменение ст. 45 НК РФ к правоотношениям, возникшим до вступления в действие НК РФ, а также на отсутствие обратной силы Постановления Конституционного Суда РФ от 12.10.98 N 24-П, которой была признана неконституционной
Действительно, НК РФ не имеет обратной силы, за исключением случаев, предусмотренных п. 3 ст. 5 НК РФ. Обратную силу имеют акты законодательства о налогах и сборах, устраняющие или смягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах либо устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав. Кроме того, признание Конституционным Судом не соответствующей Конституции РФ правоприменительной практики по своей правовой природе сродни признанию недействительными актов
Второй подход заключается в удовлетворении требований о внесении соответствующих записей в лицевые счета — об отражении налогов как уплаченных. В основу такого подхода легло то обстоятельство, что само по себе признание незаконными действий (бездействия) налогового органа не устраняет нарушения прав налогоплательщика. Для исправления ситуации необходимо обязать налоговый орган совершить определенные действия, в данном случае — отразить в лицевых счетах налоги как уплаченные, убрать упоминание о недоимке. Сторонники такого подхода полагают, что заявлено по существу одно требование о защите нарушенного права.
Налоговый контроль осуществляется налоговыми органами в отношении
Согласно гл. 14 НК РФ на налоговые органы в пределах их компетенции возложено проведение налогового контроля в формах проведения налоговых проверок, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и т.п. В целях проведения налогового контроля налогоплательщики подлежат постановке на учет в налоговых органах по месту нахождения организации (п. 1 ст. 83 НК РФ). Таким образом, цель – осуществление налогового контроля – является существенным условием, имеющим значение для постановки на налоговый учет. Налоговый контроль может осуществляться конкретным налоговым органом только при условии нахождения фактического места нахождения налогоплательщика на территории, подведомственной этому налоговому органу. В данном случае имеет место несовпадение места государственной регистрации и фактического места нахождения организации. По месту государственной регистрации налогоплательщик фактически не находится, по представленным документам определить его местонахождение в целях осуществления налогового контроля невозможно. В связи с этим налоговыми органами не было совершено неправомерного бездействия по не постановке на налоговый учет.
Данный вывод является не бесспорным, что нашло свое отражение при рассмотрении этих дел судом кассационной инстанции, отменившей соответствующие решения суда первой инстанции, однако при оценке позиций сторон по этой категории споров следует учитывать и принцип, согласно которому не допускается злоупотребление своим правом. Действия налогоплательщика в данном случае формально соответствуют закону, по существу же направлены на то, чтобы скрыть свое фактическое место нахождения от контролирующих органов. Представляется, что в такой ситуации отказ налогового органа от постановки на налоговый учет не может признаваться неправомерным при условии, что налоговый орган докажет